Devengo del IVA en los servicios prestados por los administradores concursales

El Tribunal Supremo ha dictado dos recientes sentencias en las que fija doctrina en relación al momento de devengo de los servicios prestados por los administradores concursales en el ejercicio de su cargo a favor de los deudores en concurso de acreedores.

Se trata de la sentencia de 14 de noviembre de 2022, dictada en el recurso de casación 1847/2021, y de la sentencia de 16 de noviembre de 2022 dictada en el recurso de casación 2178/2021.

La cuestión que a resolver era la calificación de los servicios prestados por la Administración concursal como un único servicio o como servicios diferenciados atendiendo a la fase de concurso en la que se encuentre el deudor concursal.

Bajo la primera de las hipótesis nos encontraríamos con un servicio continuado, un servicio de tracto sucesivo, que se devengaría al final del concurso de acreedores siendo de aplicación las especialidades previstas en el artículo 75.Uno.2º LIVA conforme a las cuales, cuando se presten servicios de forma continuada durante un plazo superior a un año el devengo del Impuesto se produce a 31 de diciembre de cada año por la parte proporcional correspondiente al período transcurrido desde el inicio de la operación o desde el anterior devengo hasta la citada fecha, en tanto no se ponga fin a dichas prestaciones de servicios.

Conforme a la segunda hipótesis, que al final ha sido la que ha estimado correcta el Tribunal Supremo, nos encontraríamos ante servicios que no se prestan continuadamente y que se devengan al cierre de cada fase del concurso de acreedores.

Todo ello, por supuesto, considerando que en el caso de pagos anticipados se devengaría el Impuesto sobre el Valor Añadido sobre el importe del anticipo. La principal razón que ha llevado al Tribunal Supremo a optar por la segunda alternativa es la jurisprudencia fijada por la Sección Primera del Tribunal Supremo en materia de vencimiento de los honorarios de la administración concursal. La Sección Primera había concluido que en ningún caso cabe considerar que la fecha de vencimiento del crédito contra la masa correspondiente a la retribución de la administración concursal es la de aceptación del cargo, sino que será la de prestación efectiva de los servicios y con los hitos temporales de vencimiento previstos en el Real Decreto 1860/2004, de 6 de septiembre por el que se establece el arancel de derechos de los administradores concursales.

Respecto al vencimiento de los honorarios de la administración concursal y conforme al régimen de retribuciones previsto en el citado Real Decreto, respecto de la primera mitad de los honorarios correspondientes a la fase común, el vencimiento se produce el quinto día siguiente a la fecha de firmeza del auto de la fijación de los honorarios y respecto de la segunda mitad, el quinto día siguiente a la firmeza del auto que ponga fin a la fase común.

Los honorarios correspondientes a las fases de convenio y liquidación vencen por meses vencidos, el quinto día posterior a cada mensualidad. Cabe en todo caso que el juez, por causa justificada y razonada, altere dichas fechas en relación a concretos servicios ya prestados pero nunca respecto de los servicios que estén pendientes de prestación.

Ahora bien, lo que han fijado las dos sentencias antes señaladas es que el devengo de los servicios de la administración concursal se produce al finalizar cada una de las fases del proceso concursal, no que el devengo se produzca en cada uno de los vencimientos de los honorarios que hemos referido.

La integración de la doctrina de la Sección Primera y de la Sección Segunda en cuanto al vencimiento de los honorarios y el devengo del IVA entendemos que sería la siguiente.

El devengo del Impuesto sobre el Valor Añadido por los servicios prestados por los administradores concursales en la fase común se produce cuando deba entenderse concluido el servicio del administrador de conformidad con la normativa concursal, salvo que existan pagos anteriores en cuyo caso el Impuesto se devenga en el momento del cobro total o parcial del precio por los importes efectivamente percibidos.

Por lo que se refiere a la fase de convenio o de liquidación, el devengo del Impuesto sobre el Valor Añadido por los servicios prestados por los administradores concursales se produce cuando deba entenderse concluido el servicio del administrador de conformidad con la normativa concursal, salvo que existan pagos anteriores en cuyo caso el Impuesto se devenga en el momento del cobro total o parcial del precio por los importes efectivamente percibidos. En definitiva, el momento en que el juez fija las retribuciones es indiferente para determinar el devengo del impuesto.

Al no tratarse de servicios de tracto sucesivo no se produce ningún devengo del Impuesto a 31 de diciembre de cada año por la parte proporcional correspondiente al período transcurrido desde el inicio de la operación o desde el anterior devengo hasta la citada fecha.

El último problema abordado por las sentencias del Tribunal Supremo es la posible incertidumbre en la fijación de la base imponible si al tiempo del devengo no fuera posible conocer el montante final de los honorarios. Aquí el Supremo se limita a remitir a las disposiciones generales del IVA y la posibilidad de modificar la base imponible del Impuesto.

Y, aunque las sentencias no lo indiquen también habrán de considerarse las disposiciones relativas a la modificación de la base imponible en caso de impago por parte de los deudores en concurso.