Tributación del inmueble heredado y arrendado: el TS eleva los gastos fiscalmente deducibles

La tributación en el IRPF de los inmuebles recibidos a título lucrativo (herencias y donaciones) ha planteado históricamente un tratamiento diferente a la hora de considerar el coste a tener en cuenta para calcular los rendimientos del capital inmobiliario en caso de que el inmueble sea objeto de arrendamiento y para calcular el importe de la ganancia o pérdida patrimonial en caso de enajenación del mismo.

La posición de la Administración hasta ahora implicaba que a efectos de calcular la ganancia o pérdida patrimonial había de considerarse como coste de adquisición tanto el valor declarado o comprobado a efectos del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones como los costes efectivamente incurridos por el heredero o legatario tales como cuotas impositivas, notarías o registros. Sin embargo, a efectos de calcular los rendimientos de capital inmobiliario la doctrina administrativa venía considerando que, para calcular los gastos deducibles por amortización, sólo podían considerarse los costes efectivamente incurridos por el heredero o legatario tales como cuotas impositivas, gastos de notaría o registro.

Tras años de controversia en los tribunales finalmente el Tribunal Supremo ha fijado su posición sobre esta cuestión a través de la sentencia de 15 de septiembre de 2021.

El cálculo de los rendimientos netos del capital inmobiliario se efectúa deduciendo de los rendimientos íntegros determinados gastos y reducciones. Entre dichos gastos se encuentran las cantidades destinadas a la amortización de los inmuebles aplicando el método fijado reglamentariamente que consiste en aplicar el porcentaje del 3% sobre el mayor entre el coste de adquisición satisfecho o el valor catastral, excluyendo en todo caso del cómputo el coste del suelo ya que éste no se deprecia.

El debate, por tanto, se venía situando entre considerar como base de amortización para los inmuebles heredados o recibidos en donación el valor del bien declarado a efectos del Impuesto de Sucesiones y Donaciones o el coste incurrido en la adquisición. El problema giraba en torno a la interpretación de lo que ha de entenderse por “coste de adquisición satisfecho” ya que es un concepto que no está definido en la Ley.

El Tribunal Supremo considera que dado que la amortización es el reflejo de la depreciación del valor del bien, esto es, la disminución de valor que sufre el bien, en este caso el inmueble, por el paso del tiempo y/o por su uso resulta evidente que no es posible desvincular la amortización de un inmueble del elemento que la caracteriza, de su valor y de la recuperación, en definitiva, de dicho valor que se persigue con la efectividad de la amortización.

Por ello concluye que, considerar que la amortización sólo comprende los gastos y tributos asumidos por la adquisición del inmueble, es desconocer el significado del término amortización ya que entonces la amortización no refleja la depreciación del valor del inmueble.

La interpretación del Tribunal Supremo no asume la concepción contable de coste que hasta la fecha empleaba la Administración y se centra, exclusivamente, en la interpretación literal de la LIRPF. Así, el Tribunal incide en la idea de que allí donde la Ley no distingue entre inmuebles adquiridos a título oneroso o gratuito, no cabe diferenciar tampoco en el momento de interpretar la norma.

A partir de ahora los efectos de la doctrina fijada por el Tribunal Supremo puede amparar la rectificación de las autoliquidaciones presentadas en los ejercicios no prescritos a los efectos de corregir las amortizaciones aplicadas para calcular los rendimientos netos de capital inmobiliario. El sistema de cálculo de los rendimientos netos de este tipo no implica el ejercicio de opción alguna, sino que es el resultado de aplicar el mecanismo objetivo de cálculo. Por tanto, no existe inconveniente alguno para solicitar la devolución de las cuotas pagadas en exceso como consecuencia de la menor deducción de gastos que la mayoría de los contribuyentes habrán realizado.

Una cuestión colateral que se plantea como consecuencia de esta interpretación es la posición que adopte de aquí en adelante la Administración en relación al cálculo de las ganancias patrimoniales de inmuebles heredados que hayan sido arrendados.

Recordemos que el artículo 40 del Reglamento del IRPF establece que el valor de adquisición de los elementos patrimoniales transmitidos se minora en el importe de las amortizaciones fiscalmente deducibles, computándose en todo caso la amortización mínima, con independencia de la efectiva consideración de ésta como gasto.

La mayoría de los contribuyentes habrá aplicado hasta la fecha como base de amortización sólo los tributos y costes de adquisición por lo que no se habrá beneficiado de esta mayor capacidad de deducción durante múltiples años. La capacidad de rectificar las declaraciones de los últimos cuatro años no evita este problema porque la mayoría de los contribuyentes habrán aplicado amortizaciones menores a las ahora consideradas como mínimas.

Entendemos que la Administración deberá ser coherente con la errónea posición mantenida hasta la fecha y admitir que sólo reducen el valor de adquisición las amortizaciones efectivamente deducidas, aunque sean inferiores a las mínimas. Si ahora la Administración pretendiera aplicar esta doctrina minorando los valores de adquisición en el importe de amortizaciones que no admitía deducir estaría perjudicando gravemente los intereses de los contribuyentes. No obstante, y con el fin de otorgar seguridad jurídica de cara a la próxima campaña del IRPF sería conveniente algún tipo de posicionamiento público sobre esta cuestión.