Asimetrías en los intereses de demora: antes y después

Un ingreso financiero puede provenir de prestar un capital a un tercero. Pero los intereses también pueden derivar de que un retraso en un pago, y en ese caso son una indemnización. El tratamiento fiscal en el IRPF, hasta hace unos meses, era dispar. Lo primero, habitualmente constituía una parte de la base imponible especial, y eso suponía casi siempre pagar menos impuestos. En cambio, los intereses indemnizatorios iban a la parte general del impuesto, con lo que se podía pagar por ellos el tipo marginal del impuesto, que en algunas CCAA está ya cerca del 50%.

En el impuesto de sociedades, todo va al tipo del 25%, también los ingresos financieros. Hasta hace unos años todos los gastos financieros eran deducibles. Pero, desde 2012, hay algunos gastos financieros no deducibles, los que en realidad suponen retribución a los fondos propios, y las denominadas “asimetrías híbridas”. Además, existe una limitación en la deducibilidad de los gastos financieros como porcentaje de los “beneficios operativos”. Ahora bien, la jurisprudencia del Tribunal Supremo, aplicando la prohibición de deducibilidad de los “gastos derivados de actuaciones contrarias al ordenamiento jurídico” había considerado que los intereses de demora derivados de una liquidación administrativa no eran deducibles.

Si este panorama era complicado, dos recientes sentencias del Tribunal Supremo, el 3 de diciembre de 2020 y el 8 de febrero de este año, lo han complicado aún más. Veamos, según la primera sentencia, los intereses de demora tributarios no están sujetos al IRPF. La razón es que: “Y desde luego no tiene sentido negar el carácter deducible de los intereses soportados por el contribuyente, y entender como sujetos y no exentos los intereses anejos a la devolución de ingresos indebidos. Si como admite la recurrente siguiendo la jurisprudencia de esta Sala, los intereses de demora tienen una finalidad compensatoria, de considerarlos sujetos dicha finalidad quedaría frustrada, al menos parcialmente.”

Los intereses de demora no suelen ser deducibles en el IRPF pero sí en el impuesto de sociedades, como hemos visto antes. Ahora bien, si se exigían en una liquidación tributaria, derivada de que un contribuyente no hubiese ingresado todos los impuestos que le correspondían, entonces nos encontrábamos ante una consecuencia derivada de incumplir el Ordenamiento Jurídico, y en consecuencia estos intereses no eran deducibles. Por otra parte, el Tribunal Supremo también considera que, si los intereses de demora que paga una Administración Pública tienen una finalidad compensatoria, entonces esta finalidad compensatoria se ve frustrada parcialmente si esta indemnización queda sujeta al IRPF.

Esta conclusión no la comparte uno de los magistrados, Isaac Merino Jara, que formula un voto particular. Pero curiosamente, es precisamente este magistrado es el ponente de la siguiente sentencia que considera que los intereses de demora derivados de una liquidación sí son deducibles en el impuesto de sociedades. En esta segunda sentencia, de 8 de febrero de 2020, tres meses después de la primera, fue dictada también por la sección segunda de la sala tercera del Tribunal Supremo y coinciden casi todos los magistrados.

Ahora, como vemos, el panorama es completamente distinto. Sin embargo, en mi opinión, la situación dista de ser satisfactoria. Por una parte, no se entiende que se haga depender la sujeción de un ingreso a tributación en un impuesto del tratamiento, correlativo, de un gasto en otro impuesto.

O por lo menos, yo no lo entiendo. Pero, si ahora cambia la tributación en el otro impuesto, y también con carácter retroactivo, ¿en qué situación nos quedamos?

Respecto a que una finalidad compensatoria quede parcialmente frustrada porque pague impuestos... ¿Podemos extender el razonamiento? Por ejemplo, en una expropiación forzosa, ¿los intereses de demora están sujetos? Según la jurisprudencia del Tribunal Supremo, hasta ahora sí. Pero no hay ninguna diferencia conceptual entre pagar tarde la indemnización por una expropiación forzosa y pagar tarde una devolución de IRPF, al menos no hay en cuanto a los intereses de demora, que en ambos casos tienen una finalidad compensatoria por no pagar a tiempo, “finalidad compensatoria se ve frustrada parcialmente si esta indemnización queda sujeta al IRPF.” ¿Hay alguna justificación de la diferencia de trato? Y la norma es la misma.

Si las indemnizaciones no están sujetas al IRPF, dada su finalidad compensatoria, entonces no deberían estar exentas. Pero hay unas cuantas indemnizaciones exentas en el artículo 7 de la ley del IRPF. Incluso, ha habido intereses de demora que “no se integraban en la base imponible” por mandato legal del RDL 1/2017: son los que abonaron las entidades financieras a deudores hipotecarios por la consideración de nulidad de las cláusulas suelo. Estos intereses estaban sujetos, al menos para el Legislador que convalidó el Real Decreto Ley, y por eso ordenaba que no se integrasen en la Base Imponible del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (IRPF).

Efectivamente, si un banco devuelve a un hipotecado unos miles de euros una vez pagada la hipoteca, evidentemente el cliente tiene ahora más dinero y ha obtenido renta. Si el legislador no la hubiese declarado exenta, el cliente hubiese tenido que declararla en el IRPF, al menos en mi opinión, que coincide con el voto particular de la primera de las sentencias.

Todo esto sigue sin tener mucho sentido y sigue siendo asimétrico. Pero también lo era antes de que cambiase la jurisprudencia. Desde mi punto de vista, no debería haber diferencias en el tratamiento fiscal de cuestiones económicamente iguales. Dentro de la tantas veces anunciada reforma fiscal, éste es un tema pendiente. Porque las incoherencias y asimetrías en materia fiscal no son gratuitas: distorsionan la economía y dan lugar a sobre-imposiciones y a pérdidas de recaudación. Un buen sistema fiscal no es un queso de gruyere ni un conjunto deslavazado de impuestos.