El Tribunal Supremo zanja la polémica sobre la calificación de los intereses de demora en el IRPF
Durante los últimos años hemos asistido a un interesante debate acerca de la calificación en el IRPF de los intereses de demora abonados por la Administración a los contribuyentes de IRPF. De una parte, había una postura que los calificaba como rendimientos del capital mobiliario y, de otra parte, otra postura los calificaba como ganancias patrimoniales.
El debate tiene su origen en la diferente naturaleza remuneratoria o indemnizatoria de los intereses. De las clases de intereses contemplados en nuestro ordenamiento jurídico, se han de distinguir los que tienen el carácter de “indemnización”, indemnizatorios en el sentido recogido en el art.1501.3, en relación con el art.1.100, ambos, del Código Civil, frente a los “remuneratorios”, en el sentido contemplado en el art.1501.2, del Código Civil, cumpliendo la función de resarcimiento por la indisponibilidad por parte del afectado del montante económico en detrimento del interesado.
El Tribunal Económico Administrativo Central había venido sosteniendo en relación a los intereses de demora que, cuando se habían devengado en contra del contribuyente no constituían gastos fiscalmente deducibles por traer causa de actos antijurídicos del contribuyente -Resolución de 7 de mayo de 2015- y que, cuando se hubieran devengado a favor del contribuyente primaba la naturaleza compensadora y que, por tanto, debían calificarse como ganancias patrimoniales a integrar en la base imponible general del IRPF.
El planteamiento de la Administración resultaba chocante por cuanto planteaba una dualidad de tratamiento de un mismo hecho en claro perjuicio de los contribuyentes. Cuando la Administración se equivocaba estamos ante un error excusable y no un incumplimiento de la ley y cuando el contribuyente se equivoca incurre en una infracción que se supone una penalización tributaria. Esta doble vara de medir las consecuencias jurídicas de los actos no ha sido admitida por el Tribunal Supremo.
La Sentencia de 3 de diciembre de 2020 ha cambiado radicalmente el debate sostenido hasta la fecha en relación a la tributación de los intereses de demora cobrados por los contribuyentes. El Tribunal Supremo ha resuelto que nos encontramos ante un supuesto de no sujeción y, por tanto, no existe en estos casos una ganancia patrimonial. La consecuencia de esta calificación es evidente, cuando se devuelven al contribuyente unos intereses no existirá ganancia patrimonial y no deberán tributar porque se produce un reequilibrio, anulando la perdida antes sufrida.
El argumento que lleva al Tribunal Supremo a esta conclusión es que no tiene sentido negar el carácter deducible de los intereses soportados por el contribuyente, y entender como sujetos y no exentos los intereses anejos a la devolución de ingresos indebidos. Si los intereses de demora tienen una finalidad compensatoria, de considerarlos sujetos dicha finalidad quedaría frustrada, al menos parcialmente.
El Tribunal Supremo concluye que no es coherente negar la naturaleza de gasto deducible en el Impuesto de Sociedades, pese a suponer una alteración en el patrimonio de los contribuyentes, so pretexto de que no se puede obtener una ventaja de un comportamiento ilegal, y cuando dichos intereses son reconocidos como indebidos y se abonan al contribuyente, estos estén sujetos al impuesto y no exentos, recuperando la Administración una parte de los mismos y desnaturalizando su carácter indemnizatorio, al menos parcialmente a través el Impuesto cobrado.
Se concluye que subyace una actuación administrativa contraria al ordenamiento jurídico de la que la Administración no puede obtener un beneficio. No constituye obstáculo a este razonamiento la existencia de diferentes motivos para percibir ingresos indebidos y que, incluso en algunos de ellos no pueda achacarse una actuación culposa de la Administración.
Por tanto, y considerando la doctrina fijada en esta Sentencia los intereses de demora abonados por la Agencia Tributaria al efectuar una devolución de ingresos indebidos no estarán sujetos a tributación por el IRPF.
Es decir, no hay alteración patrimonial porque el interés de demora, con naturaleza indemnizatoria, persigue cubrir el desequilibrio patrimonial generado en el contribuyente, derivado del retraso en la percepción de su devolución del Impuesto y que le supone un perjuicio cuantificado normativamente.
De ello se concluye que el importe percibido por los intereses de demora, en la medida en que no altera el patrimonio, sino solamente lo restablece, mediante el resarcimiento del perjuicio causado, no tiene la consideración de ganancia patrimonial y, por tanto, no está sometido a tributación en el Impuesto.
El interés de esta doctrina es evidente, máxime cuando la Administración había dictado numerosas liquidaciones a contribuyentes imponiendo incluso sanciones por la falta de declaración como renta sujeta y no exenta de estos intereses de demora.
Cierto es que la falta de declaración venía motivada en la mayoría de las ocasiones en el desconocimiento de los contribuyentes de su sometimiento a imposición derivada del razonamiento básico que ha expuesto el Tribunal Supremo y, principalmente, del hecho de la falta de información que la propia Agencia Tributaria daba a los contribuyentes sobre esta supuesta renta en los datos fiscales facilitados a los contribuyentes.
Como consecuencia de esta novedosa doctrina las liquidaciones y sanciones pendientes de los procedimientos de revisión en curso deberán ser anuladas.