Los pagos fraccionados: entre el déficit y la inconstitucionalidad

La reciente sentencia del Tribunal Constitucional de 1 de julio de 2020 ha declarado la inconstitucionalidad íntegra del Real Decreto-ley 2/2016, y además lo ha hecho por unanimidad del Pleno. Este Real Decreto-ley incrementó de forma sustancial los pagos fraccionados del impuesto de sociedades a las sociedades que facturaban más de 6 millones de euros. Esto supuso un incremento de la recaudación del impuesto de sociedades que la Agencia Tributaria en el informe anual de recaudación de 2016 calculó en 2.967 millones de euros. Estos términos parecen muy espectaculares. Sin embargo, los efectos de la sentencia van a ser bastante limitados. Por una parte, la propia sentencia del Tribunal limitó efectos, no sólo a las reclamaciones resueltas por sentencia firme, lo que es perfectamente lógico, sino también, en “este caso concreto, por exigencia del principio de seguridad jurídica (art.9.3 C.E.), las consolidadas en vía administrativa por no haber sido impugnadas en tiempo y forma”. Por otra parte, en lo que se refiere a los pagos fraccionados de los años anteriores, ya se han incluido en la declaración, dando lugar en muchos casos a una devolución que habitualmente ya se ha cobrado.

En lo que se refiere a los pagos fraccionados de este ejercicio, el 2020, siguen regulados por la DA 14ª de la ley del impuesto de sociedades. Esta DA 14ª, que efectivamente fue introducida por el RDL 2/2016 que ha sido declarado inconstitucional en su totalidad. Sin embargo, esta disposición adicional se reguló íntegramente de nuevo, en el artículo 71 de la ley de presupuestos generales del Estado para 2018. Este artículo, redactado por una enmienda de Ciudadanos, transaccionada con el PP, excluía a las empresas de capital riesgo de este pago fraccionado incrementado, pero lo hacía volviendo a redactar toda la disposición, que hoy sigue en vigor. La razón por la que el Tribunal Constitucional consideró inconstitucional el Real Decreto Ley 2/2016 es que consideró que la vía del Real Decreto-ley era inadecuada en este caso.

No es una cuestión de que no se puedan regular por esta vía los pagos fraccionados, sino que, en este caso, dada la magnitud del cambio, el Tribunal Constitucional consideró que la nueva regulación afectaba de forma sustancial al deber de contribuir consagrado por el artículo 31 de la Constitución. Uno de los límites más importantes que impone el artículo 86 de la Constitución a la figura del Decreto –Ley es que la misma no puede afectar a los derechos y deberes regulados en el Título I de nuestra Carta Magna.

El Tribunal Constitucional señala en la sentencia que la necesidad de ajustar el déficit público al principio de estabilidad presupuestaria, consagrado en el artículo 135 de la Constitución, es una justificación constitucionalmente válida como motivación de una norma. Sin embargo, para el TC esto no justifica que se utilice un instrumento como el Decreto-ley si afecta al deber de contribuir de los ciudadanos. En este caso, utiliza como criterio de que la norma sí afecta al deber de contribuir, precisamente el importe recaudado por el incremento del pago fraccionado.

Desde luego, todo esto plantea un problema: ¿qué puede hacer el Gobierno en una situación como la de 2016? Por una parte, el Gobierno estaba en funciones, y por consiguiente no podía presentar un proyecto de ley. Si se necesitan ingresos, si se suben los impuestos, evidentemente esto afecta al deber de contribuir de los ciudadanos, que ahora tienen que contribuir más. España tenía abierto en ese momento un expediente por incumplir el déficit cuando estábamos sometidos al denominado brazo correctivo del procedimiento de déficit excesivo. Esto puedo haber acabado, si no se hubiese aprobado el Real Decreto-ley, con una multa de más de 2.000 millones de euros a nuestro país. A nadie le gustan las emergencias fiscales, al igual que Frodo en El Señor de los Anillos deseaba que la sombra no se extendiese en su tiempo, pero eso no siempre se puede elegir.

Es cierto que este incremento, temporal, de los pagos al Estado, solo recaía en 10.000 empresas. Esto hace que el esfuerzo que tenían que soportar individualmente cada una fuese superior. Pero, por otra parte, estas empresas son, sin duda, los contribuyentes que tienen una mayor capacidad económica y financiera. Sorprende que, en una situación de emergencia, se considere más constitucional subir los grandes impuestos indiscriminadamente por Real Decreto-ley, como se ha hecho en ocasiones con el IVA y el IRPF, e inconstitucional subir los pagos fraccionados en el impuesto de sociedades a las grandes empresas, que luego si exceden de la cuota del impuesto se devuelven.

Aún así, está claro que el régimen de pagos fraccionados del impuesto de sociedades dista de ser precisamente el ideal. A priori no tiene mucho sentido exigir los pagos fraccionados sobre el resultado contable, y luego exigir el impuesto sobre la base imponible. Esto hace que se ingresen pagos fraccionados derivados de ingresos empresariales exentos: por ejemplo, porque ya han pagado impuestos en el extranjero. Lo que ocurre es que este incremento de los pagos fraccionados permitió reducir el déficit en 2016 y evitar una inmensa multa. En los ejercicios de 2017 en adelante, el mayor pago fraccionado del año se compensa con la devolución del importe excesivo del año anterior, con lo que tiene un efecto neutro en el déficit. Por último, el año en el que se vuelva a exigir un pago fraccionado similar a lo que se espera recaudar, se devuelve lo recaudado de más el año anterior, pero se ingresa menos en el ejercicio en curso.

Si esto hubiese ocurrido en 2020, el déficit, que ya se ha disparado, se hubiese incrementado aún más en varias décimas de PIB, sólo por el efecto de los pagos fraccionados. Evidentemente, no parece que este año sea el mejor momento para hacerlo. Pero en algún momento, habrá que plantearse una reforma en profundidad de un impuesto en crisis como es el impuesto de sociedades, y uno de los capítulos estrella será el de los pagos a cuenta. Y queda pendiente una cuestión sobre los pagos fraccionados: ¿este pago fraccionado incrementado es compatible con el principio de capacidad económica? Esta cuestión no la ha resuelto el Tribunal Constitucional porque ya declaró inconstitucional el Real Decreto-ley 2/2016 por razón de forma, pero éste es un tema que queda pendiente, y que en algún momento podría volver al Tribunal Constitucional, y aquí los efectos no solo podrían ser en su caso sobre la constitucionalidad, sino también sobre la recaudación y el déficit.